Das BMF-Einführungsschreiben vom 15.10.2024 zur neuen E-Rechnung ist veröffentlicht. Ab 2025 gilt eine Verpflichtung zur elektronischen Rechnung zwischen zwei inländischen Unternehmen mit besonderen Regelungen u.a. für Wohnungsunternehmen. Bei der Umsetzung wird zwischen Rechnungseingang und Rechnungsausgang mit Übergangsregelungen unterschieden.
Allgemeines
Elektronische Rechnungen sind im B2B-Bereich zukünftig verpflichtend. Entsprechende Regelungen sind im Wachstumschancengesetz vom 27.3.2024 (BGBI 2024 I Nr. 108) enthalten. Das BMF hat am 15.10.2024 ein Einführungsschreiben zur E-Rechnung veröffentlicht. Wir geben einen Überblick über die neuen Regelungen.
Hintergrund
Im Rahmen der ViDA-Initiative der EU-Kommission ist die Einführung eines elektronischen Meldesystems geplant, das u. a. die bisherigen Zusammenfassenden Meldungen (ZM) ersetzen soll. Nach dem bisherigen Zeitplan sollten die Änderungen 2028 in Kraft treten, der aktuelle Kompromissvorschlag sieht eine Verschiebung auf den 1.7.2030 vor. In Vorbereitung auf die Neuerungen ist bereits eine geänderte Definition des Begriffs “Elektronische“ (Art. 217 MwStSystRL) vorgesehen. Der deutsche Gesetzgeber ist nun mit dem Wachstumschancengesetz der EU-Kommission, wie bereits andere EU-Mitgliedstaaten, zuvorgekommen, um die E-Rechnung im Inland verbindlich vorab einzuführen. Unabhängig davon, verbleibt die Vorbereitung des europäischen Meldesystems, mit einem noch festzulegenden Verfahren.
Was ist ab 2025 zu beachten?
Die Neuregelung (§ 14 Abs. 1 Satz 2 ff. UStG n. F.) unterscheidet ab 1.1.2025 zwischen elektronischen Rechnungen als E-Rechnungen und sonstigen Rechnungen.
Eine E-Rechnung (§ 14 Abs. 1 Satz 3 UStG n. F.) ist danach eine Rechnung, die in einem strukturierten elektronischen Format ausgestellt, übermittelt und empfangen wird und eine elektronische Verarbeitung ermöglicht. Das strukturierte elektronische Format muss der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung und der Liste der entsprechenden Syntaxen gem. RL 2014/55/EU entsprechen (und damit der CEN-Norm EN 16931). Das heißt, das u.a. Rechnungen auf Papier, per Telefax, als PDF-Anhang und als JPEG-Datei keine elektronischen Rechnungen gemäß Neuregelung sind.
Das strukturierte elektronische Format der elektronischen Rechnung kann zwischen Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger abweichend vereinbart werden. Aus der elektronischen Rechnung im vereinbarten Format müssen sich dann allerdings die nach dem UStG erforderlichen Angaben richtig und vollständig in ein Format extrahieren lassen, das der o.g. europäischen Norm entspricht oder mit dieser interoperabel ist (§ 14 Abs. 1 Satz 6 Nr. 2 UStG n. F.). Ist dies gegeben, sind z. B. auch über EDI-Verfahren ausgestellte Rechnungen, deren Formate nicht der CEN-Norm EN 16931 entsprechen, weiterhin zulässig. Wichtig ist, dass die gewählte Formulierung technologieoffen ist und gilt damit auch für weitere – ggf. neue – elektronische Rechnungsformate.
Erfüllt werden die Formatanforderungen z.B. von der XRechnung, die u. a. im öffentlichen Auftragswesen bereits zum Einsatz kommt, oder dem hybriden ZUGFeRD-Format (Kombination aus PDF-Dokument und XML-Datei). Dies hat das BMF in seinem Schreiben vom 2.10.2023 und in dem Einführungsschreiben vom 15.10.2024 ausdrücklich bestätigt (für ZUGFeRD erst ab Version 2.0.1, ausgenommen die Profile MINIMUM und BASIC-WL). Auch andere Rechnungsformate, die nicht explizit in dem Schreiben genannt wurden, können jedoch grundsätzlich die Anforderungen erfüllen. Dies gilt auch für europäische Rechnungsformate wie „Factur-X” (Frankreich; entspricht dem deutschen ZUGFeRD-Format) oder PeppoI-BIS Billing.
Die Entscheidung, welches zulässige Format zur Anwendung kommt, obliegt den Vertragsparteien. Insbesondere bei langfristigen Geschäftsbeziehungen empfiehlt es sich daher, dies frühzeitig zu klären.
Hinweis: Bei hybriden Rechnungsformaten soll künftig der strukturierte Teil der führende sein (entgegen Abschn. 14.4 Abs. 3 Satz 4 UStAE in der aktuellen Fassung). Weicht der (menschenlesbare z.B. PDF-Dokument) Datenteil hinsichtlich der Rechnungsangaben vom (maschinenlesbaren z.B. XML-Datei) strukturierten Teil ab, kann dies zu einer § 14c-Problematik führen. Technisch begründete geringfügige Abweichungen, konkretisierende oder ergänzende Informationen z. B. aus Gründen der Darstellung verkürzte Leistungsbeschreibung oder Rundungsdifferenzen sind allerdings unschädlich, sofern der Charakter als inhaltlich identisches Mehrstück erhalten bleibt (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 32).
Unter den Begriff der sonstigen Rechnung fallen Papierrechnungen, aber auch Rechnungen, die in einem anderen elektronischen Format übermittelt werden.
Wichtig: Eine per E-Mail versandte PDF-Rechnung gilt demnach ab 2025 nicht mehr als elektronische Rechnung!
Die neuen Definitionen gelten bereits ab dem 1.1.2025, auch wenn die Verpflichtung zur elektronischen Rechnungsausstellung aufgrund der Übergangsregelungen de facto erst später greift.
Verpflichtung zur elektronischen Rechnungsausstellung
Unternehmer sind grundsätzlich berechtigt, eine Rechnung auszustellen, wenn sie eine Lieferung oder sonstige Leistung ausführen. Erbringen sie diese Leistung an einen anderen Unternehmer, sind sie sogar zur Rechnungstellung verpflichtet, wenn der Umsatz nicht nach § 4 Nr. 8 – 29 UStG steuerbefreit ist. Für die Rechnungstellung haben Unternehmer 6 Monate (ab Ausführung der Leistung) Zeit. An diesen grundsätzlichen Regelungen ändert sich im Rahmen des Wachstumschancengesetzes nichts, auch wenn der Gesetzestext angepasst wird. Neu ist dagegen die Verpflichtung zur elektronischen Rechnungstellung (§ 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 UStG n. F.).
Wer ist betroffen?
Die Verpflichtung, eine elektronische Rechnung im o.g. Sinne auszustellen, betrifft nur Leistungen zwischen Unternehmern (B2B). Zudem müssen leistender Unternehmer und Leistungsempfänger im Inland (bzw. Gebiete nach § 1 Abs. 3 UStG) ansässig sein.
Der Unternehmer ist zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet, wenn der Umsatz steuerbar und nicht nach § 4 Nummer 8 bis 29 UStG steuerfrei ist. Hierbei sind insbesondere die Vermietungsumsätze in der Wohnungswirtschaft nicht betroffen, sofern nicht auf Basis der Option (§ 9 UStG) steuerpflichtig vermietet wird.
Das Wachstumschancengesetz und das Einführungsschreiben berücksichtigen mit dem Begriff Unternehmer auch den Kleinunternehmer i. S. d. § 19 UStG. Diese Behandlung wurde inzwischen durch das Jahressteuergesetz 2024 (= verabschiedete Fassung vom Bundestag vom 18. Oktober 2024; Zustimmung des Bundesrates steht noch aus) berichtigt. Danach sind Kleinunternehmer nicht verpflichtet eine elektronische Rechnung auszustellen (E-§ 34 a Umsatzsteuer-DV). Allerdings bleibt die Verpflichtung zum elektronischen Empfang von E-Rechnungen für Kleinunternehmer bestehen.
Der rechnungsausstellende Unternehmer darf sich auf die Angabe des Leistungsempfängers verlassen, ob dieser ein inländischer Unternehmer ist, es sei denn, ihm liegen gegenteilige Informationen vor. Die Verwendung der USt-IdNr. (oder der W-ldNr.) kann ein Indiz dafür sein, dass der Empfänger als Unternehmer handelt (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 15).
In seinem Einführungsschreiben (Tz. 17) stellt das BMF außerdem klar, dass die Regelungen zur verpflichtenden Verwendung von E-Rechnungen auch für folgende Sachverhalte gelten:
Rechnungsausstellung in Form einer Gutschrift (§ 14 Abs. 2 Satz 5 UStG) sowie für Rechnungen
- über Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (Reverse-Charge-Verfahren, § 13b UStG), wenn sowohl Leistender als auch Leistungsempfänger im Inland ansässig sind,
- die von Kleinunternehmern (§ 19 UStG) ausgestellt werden (Wichtig: im Rahmen der verabschiedeten Fassung des Jahressteuergesetz 2024 vom Bundestag wieder herausgenommen),
- über Umsätze, die der Durchschnittssatzbesteuerung für land- und forstwirtschaftliche Betriebe unterliegen (§ 24 UStG),
- über Reiseleistungen (§ 25 UStG) und
- über Umsätze, für welche die Differenzbesteuerung (§ 25 a UStG) angewendet wird.
Die Verpflichtung gilt also auch, wenn der Rechnungsempfänger Kleinunternehmer bzw. Land- und Forstwirt ist oder ausschließlich steuerfreie Umsätze (z. B. Vermieter einer Wohnung) ausführt. Sie gilt darüber hinaus auch, wenn nur Teile der abgerechneten Leistungen der E-Rechnungspflicht unterliegen.
Wichtig: Von der Verpflichtung, elektronische Rechnungen auszustellen, wären nach derzeitigem Stand künftig auch Wohnungsunternehmen betroffen, die mittels Option (§ 9 UStG) steuerpflichtig an andere Unternehmer vermieten.
Für die Finanzverwaltung reicht es bei Dauerschuldverhältnissen (z. B. Mietverhältnis) aus, wenn für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird und der entsprechende Vertrag als Anhang beigefügt wird oder sich aus dem sonstigen Inhalt klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 45).
Wichtig: Für vor dem 1.1.2027 als sonstige Rechnung erteilte Dauerrechnungen muss nicht zusätzlich eine E-Rechnung ausgestellt werden, solange sich die Rechnungsangaben nicht ändern (Tz. 46).
Ab wann gilt die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung?
Die grundsätzliche Verpflichtung zur elektronischen Rechnungstellung gilt ab 1.1.2025. Angesichts des zu erwartenden hohen Umsetzungsaufwandes für die Unternehmen hat der Gesetzgeber jedoch Übergangsregelungen (§ 27 Abs. 38 UStG n. F. (gem. Vermittlungsergebnis v. 21.2.2024, zuvor Abs. 39) für die Jahre 2025 bis 2027 vorgesehen. Diese sind in der vom Bundestag verabschiedeten Gesetzesfassung nochmals etwas großzügiger als im Regierungsentwurf:
bis 31.12.2026
Bis Ende 2026 ausgeführte Umsätze dürfen weiterhin mit Papierrechnungen oder nicht strukturiert elektronischen Rechnungen abgerechnet werden. Wichtig: Für nicht strukturierte Rechnungen ist die Zustimmung des Rechnungsempfängers weiterhin erforderlich.
bis 31.12.2027
Bis Ende 2027 ausgeführte Umsätze dürfen weiterhin mit Papierrechnungen oder nicht strukturierten elektronischen Rechnungen abgerechnet werden, vorausgesetzt: der Gesamtumsatz gem. § 19 Abs. 3 UStG des Unternehmens hat im vorangegangenen Kalenderjahr die Grenze von 800.000 Euro nicht überschritten. In Fällen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft ist auf den Umsatz des gesamten Organkreises abzustellen.
Wichtig: Für nicht strukturierte Rechnungen ist die Zustimmung des Rechnungsempfängers weiterhin erforderlich.
ab 01.01.2028
Ab 2028 sind Rechnungen, die unter die E-Rechnungspflicht fallen, ausschließlich elektronisch auszustellen und zu übermitteln.
Beispiele:
Ein Wohnungsunternehmen erhält im Februar 2025 eine E-Rechnung vom Telekommunikationsdienstleister über das vom Wohnungsunternehmen hierfür gesondert eingerichtete E-Mail-Postfach, da der Rechnungsaussteller die gesetzliche Verpflichtung bereits umsetzt.
Hinweis: Der Rechnungsempfänger hat kein Anrecht auf Ausstellung einer sonstigen Rechnung durch den Rechnungsaussteller, auch wenn er die Annahme einer E-Rechnung verweigert bzw. technisch hierzu nicht in der Lage ist.
Anders als bisher ist die elektronische Rechnungstellung auch nicht an eine Zustimmung des Rechnungsempfängers geknüpft; diese ist nur noch für elektronische Rechnungen erforderlich, die nicht den neuen Vorgaben entsprechen bzw. in den Fällen, in denen keine E-Rechnungspflicht besteht (z. B. bei bestimmten steuerfreien Umsätzen oder Kleinbetragsrechnungen).
Hinweis: Bei Rechnungen an Endverbraucher (B2C) bleibt deren Zustimmung Voraussetzung für die elektronische Rechnungstellung.
Wichtig: Unternehmer, die selbst nur steuerfreie Leistungen erbringen, z.B. Wohnungsvermietung, müssen künftig in der Lage sein, elektronische Rechnungen im strukturierten Format empfangen und archivieren zu können. Dasselbe dürfte auch für Betreiber von PV-Anlagen gelten, unabhängig davon, ob sie die Kleinunternehmerregelung (§ 19 UStG) in Anspruch nehmen oder nicht.
Wie sind die elektronischen Rechnungen zu empfangen?
Die neue gesetzliche Regelung enthält keine Vorgaben zum Übermittlungsweg von elektronischen Rechnungen. Für den Empfang einer elektronischen Rechnung reicht daher auch ein E-Mail-Postfach aus (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 40). Dabei muss es sich nicht zwingend um ein gesondertes E-MaiI-Postfach allein für den Empfang von E-Rechnungen handeln, was sich aber dennoch anbietet.
Neben dem Versand per E-Mail kommen auch die Bereitstellung der Daten mittels elektronischer Schnittstelle, der gemeinsame Zugriff auf einen zentralen Speicherort oder die Möglichkeit des Downloads über ein Internetportal in Betracht (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 36).
Im Entwurfsschreiben v. 13.6.2024 war noch zu lesen, dass die Übergabe von XML-Dateien auf einem externen Speichermedium (z. B. USB-Stick) nicht die Voraussetzungen der Übermittlung in elektronischer Form erfüllt. Diese Aussage findet sich im finalen Schreiben v. 15.10.2024 nicht mehr, was jedoch nicht bedeuten muss, dass diese Vorgehensweise von der Finanzverwaltung ohne weiteres akzeptiert wird, zumal sie nicht explizit genannt wird.
Das BMF kündigt in seinem Einführungsschreiben (Tz. 41) bereits an, dass die technisch möglichen und rechtlich zulässigen Übertragungswege für den Austausch von Rechnungsdaten sich zukünftig ändern werden, wenn das geplante gesetzliche Meldesystem eingeführt wird. Dabei werden E-Rechnungsplattformen eine entscheidende Rolle spielen.
Gutschriften weiterhin möglich
Eine Abrechnung per Gutschrift (= Rechnungstellung durch den Leistungsempfänger) wird weiterhin zulässig sein, sofern dies (wie bisher) vorher vereinbart wurde. Auch eine Rechnungstellung durch Dritte im Namen und für Rechnung des Unternehmers ist weiterhin möglich.
Ausnahmen von der Verpflichtung
Nicht in jedem Fall ist eine E-Rechnung im o.g. Sinne verpflichtend. So können z. B. Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV) weiterhin als “sonstige Rechnungen” im o.g. Sinne übermittelt werden, also z.B. in Papierform. Gleiches gilt für Fahrausweise (§ 34 UStDV). Beide können aber auch als E-Rechnung ausgestellt und übermittelt werden, wenn der Empfänger zustimmt (formlos, ggf. auch konkludent).
Beispiel:
Eine Bäckerei beliefert regelmäßig ein Wohnungsunternehmen mit Backwaren innerhalb der Kleinbetragsgrenze. Eine Papierrechnung ist weiterhin möglich.
Wichtig: Bei Kleinbetragsrechnungen ist der Gesamtbetrag der Rechnung für die Vereinfachung maßgeblich, auch wenn nicht für alle mit der Rechnung abgerechneten Leistungen eine E-RechnungspfIicht besteht (und ggf. der Anteil der E-RechnungspfIichtigen Leistungen unter 250 EUR liegt). Übersteigt der Gesamtbetrag 250 EUR, braucht es also eine E-Rechnung (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 23).
Rechnungsberichtigung
Eine ausgestellte E-Rechnung kann vom Rechnungsaussteller berichtigt werden. Da für die Berichtigung die gleichen Anforderungen wie in § 14 UStG gelten, muss die Berichtigung einer E-Rechnung ebenfalls in der für diese vorgeschriebenen Form (unter Verwendung des entsprechenden Rechnungstyps) erfolgen. Es reicht nicht aus, wenn die fehlenden oder unzutreffenden Angaben in einer anderen Form übermittelt werden (vgl. BMF-Schreiben v. 15.10.2024, Tz. 49.). Hinsichtlich der Rückwirkung einer wirksamen Berichtigung verweist die Finanzverwaltung auf das BMF-Schreiben v. 18.9.2020, BStBI 2020 I S. 976.
Wichtig: Bei Rechnungsberichtigungen für Umsätze, die vor dem 1.1.2025 ausgeführt worden sind, muss keine E-Rechnung verwendet werden. Auch Rechnungen, für die die Übergangsregelungen (§ 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 1 – 3 UStG) in Anspruch genommen werden können, müssen nicht durch eine E-Rechnung berichtigt werden (Tz. 50).
Bei einer Änderung der Bemessungsgrundlage (§ 17 UStG) ist auch bei einer E-Rechnung keine Berichtigung des Steuerbetrags in der ursprünglichen Rechnung notwendig (Tz. 51). Dies betrifft z. B. nachträglich abgerechnete Rabatt- oder Bonusvereinbarungen auf Grundlage der Jahresabnahmemengen. In derartigen Fällen ist in der Rechnung nur darauf hinzuweisen, dass eine im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts besteht. Hierfür ist ein eindeutiger Verweis auf den Vertrag ausreichend.
Bei einer Belegaustauschpflicht i. R. v. § 17 Abs. 4 UStG (gemeinsame Änderung der Entgelte für unterschiedlich besteuerte Leistungen) kann der Beleg als umsatzsteuerliche Rechnung (und damit ggf. als E-Rechnung) ausgestellt werden, muss es aber nicht.
Vorsteuerabzug
Die Finanzverwaltung äußert sich in ihrem Einführungsschreiben v. 15.10.2024 auch zum Vorsteuerabzug (Tz. 55 – 59): In Fällen, wo eine E-Rechnung verpflichtend ist, erfüllt auch nur diese die Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung. Eine sonstige Rechnung (z. B. durch Kassensystem erzeugte Rechnung) berechtigt danach dem Grunde nach nicht zum Vorsteuerabzug. Sie kann aber durch eine E-Rechnung berichtigt werden, die auf die ursprüngliche Rechnung spezifisch und eindeutig Bezug nimmt, und dadurch zum Ausdruck bringt, dass es sich um eine berichtigte Rechnung handelt. Auch hier ist eine Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Ausstellung der sonstigen Rechnung möglich.
Beispiel:
Ein Wohnungsunternehmen erwirbt im Baustoffeinzelhandel diverse Materialien für die Instandhaltung von Wohnungen im Betrag von über 250 EUR. Das Wohnungsunternehmen benötigt eine E-Rechnung zum Vorsteuerabzug.
Auch ohne Rechnungsberichtigung ist nicht alles verloren: Die Finanzverwaltung will einen Vorsteuerabzug zulassen, sofern sie über alle Angaben verfügt, um die materiellen Voraussetzungen zu prüfen. Die Angaben aus einer sonstigen Rechnung sind hier als mögliche objektive Nachweise zu berücksichtigen.
Hinweis: Da für diese Prüfung ein strenger Maßstab gelten soll, empfiehlt sich dies nur als Notlösung.
Erleichterungen sieht die Finanzverwaltung im Zeitraum der Übergangsregelungen (1.1.2025 – 31.12.2027) vor. So soll der Vorsteuerabzug nicht allein deswegen versagt werden, weil die Rechnung im falschen Format ausgestellt wurde. Voraussetzung: Der Rechnungsempfänger konnte davon ausgehen, dass der Rechnungsaussteller die Übergangsregelungen (§ 27 Abs. 38 UStG) in Anspruch nehmen konnte. Hierfür müssen keine über die kaufmännischen Sorgfaltspflichten hinausgehenden Nachforschungen betrieben werden. Jedoch sind bekannte Fakten (z. B. der Vorjahresumsatz mit dem Rechnungssteller, dessen Größe oder Kenntnisse aufgrund verbundener Unternehmensstrukturen) zu berücksichtigen.
Aufbewahrung
Die Ausführungen des BMF zur Aufbewahrung von E-Rechnungen fallen im Einführungsschreiben v. 15.10.2024 recht knapp aus (Tz. 60, 61): Der strukturierte Teil einer E-Rechnung muss danach in seiner ursprünglichen Form und unveränderbar aufbewahrt werden. Das Gleiche gilt für Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind (z. B. Buchungsvermerke) und in einem zusätzlichen übersandten Dokument (z. B. Bildteil einer hybriden Rechnung) enthalten sind. Entscheidend ist, dass die Finanzverwaltung die aufbewahrten E-Rechnungen (bzw. den strukturierten Teil) maschinell auswerten können muss.
Im Übrigen wird auf das BMF-Schreiben v. 28.11.2019, BStBI 2019 I S. 1269, Rz 130 ff. verwiesen.
Handlungsempfehlung und Ausblick
An der elektronischen Rechnung und der Digitalisierung führt kein Weg mehr vorbei, zumal die Effizienzvorteile der automatischen Verarbeitung strukturierter Rechnungsdaten auf der Hand liegen. Im öffentlichen Auftragswesen sind elektronische Rechnungen in diesem Sinne bereits verpflichtend und auch im privaten Sektor erwarten immer mehr Unternehmen von ihren Geschäftspartnern, dass diese in der Lage sind, elektronische Rechnungen zu empfangen und zu versenden. Da Zeit- und Ressourcenaufwand für die Umstellung je nach Unternehmensgröße und Systemlandschaft erheblich sein können, empfiehlt es sich, entsprechende Projektstrukturen zeitnah zu implementieren, sofern das noch nicht geschehen ist. Für betroffene Wohnungsunternehmen der Übergangsregelung (Stichwort: Umsatzgrenze) könnte theoretisch die Verpflichtung zur Rechnungsausstellung bis Ende des Jahres 2027 verzögert werden, wenn die Voraussetzungen erfüllt sind. Allerdings verbleibt unabhängig davon, die Verpflichtung zum Empfang von elektronischen Rechnungen.
Text: vnw
